Da tempo i trust non formavano oggetto di circolari sistematiche: la prima fra tutte è stata la 48/E/2007 (disciplina fiscale rilevante ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte indirette) e poi la 3/2008 (successioni, donazioni, atti a titolo gratuito e costituzione di vincoli di destinazione), quindi la 61/E/2010 (ulteriori chiarimenti in merito alla disciplina fiscale dei trust). Poi più nulla, se non circolari aventi a oggetto temi più specifici, al cospetto di numerosissimi interpelli e risposte fondamentalmente per casi singoli e un seguito contenzioso sempre più rilevante a proposito della tassazione indiretta dei trust.
Sul piano dell’imposizione indiretta, la bozza in esame, sotto quest’ultimo aspetto, si pone come risolutiva di un contrasto giurisprudenziale che si era formato negli ultimi anni per cui è di particolare interesse proprio per la futura applicabilità dei trust anche per i cosiddetti trust interni, ossia quelli in cui l’unico elemento di estraneità è rappresentato dalla legge regolatrice, mentre tutti i soggetti coinvolti (disponente, trustee e beneficiari) e i beni esistenti sono italiani.
Come è noto, le decisioni della Cassazione sulla imposizione indiretta applicabile ai trust appoggiavano l’orientamento di rendere la prima dotazione del disponente al trustee in totale neutralità fiscale (imposta in misura fissa anche per le imposte ipo-catastali) per mancanza di arricchimento o base imponibile fra disponente e trustee, mentre l’altro filone decisionale, (minoritario) appoggiava l’orientamento di rendere la prima dotazione tassata con l’imposta proporzionale, orientamento quest’ultimo seguito dalla prassi tenuta dall’Amministrazione finanziaria.
Ora, con la bozza in esame, l’Agenzia compie un retro-front affermando quanto da tempo sostenuto dalla Corte di legittimità, vale a dire che il “conferimento” di beni e diritti in trust, ai fini dell’applicazione della reintrodotta imposta sulle successioni e donazioni, non dà luogo di per sé ad un effettivo trasferimento di beni o diritti e, quindi, ad un arricchimento dei beneficiari”.
Come detto, la prassi, tuttavia, era un’altra, ossia portava il disponente al pagamento dell’imposta nella fase iniziale, quindi, spesso seguiva la proposizione del ricorso avanti alle varie Commissioni tributarie provinciali, quindi regionali, le cui pronunce sfociavano, nella maggioranza dei casi, nella conferma del primo orientamento sopra richiamato dalla Corte di legittimità con conseguente obbligo di rimborso delle imposte richieste e pagate nella fase iniziale del trust.
Oggi, l’Agenzia prende atto dei principi espressi dalla Cassazione e afferma nella bozza recente che il primo passaggio dal disponente al trustee non ha effetti “traslativi”, ma provvisori, venendosi a determinare il presupposto impositivo soltanto nella fase successiva, ossia nella attribuzione dei beni ai beneficiari.
Lo stesso titolo della circolare richiama espressamente e senza dubbio alcuno, la finalità del documento, ossia il “recepimento dell’orientamento della giurisprudenza di legittimità”.
Dalle prime interpretazione, gli studiosi/operatori hanno ritenuto il trust come uno strumento a presupposto impositivo a formazione progressiva che verrà a esistenza alla data di effettivo trasferimento dal trustee al beneficiario, in ragione del rapporto di parentela con il disponente a quel momento.
Certo per quanto sia da applaudire l’approdo dell’Agenzia anche come metodo di formazione della nuova prassi, ossia quello di coinvolgere gli addetti ai lavori i quali, se volevano, potevano inviare osservazioni scritte, oggi, spirata la scadenza del termine per proporre osservazioni, sono stati opportunamente ed attentamente rilevati aspetti non trattati, che possiamo classificare, in primis, in carenze nella regolamentazione del regime transitorio, e in secundis, in carenze nella regolamentazione del diritto sostanziale non ancora oggetto di precisa regolamentazione.
- la sorte delle tassazioni già corrisposte nella fase inziale (o entrata dei beni) del trust, anche alla luce, di una verosimile futura ulteriore tassazione nella fase finale (o uscita dei beni), e anche quelle già corrisposte per gli avvicendamenti del trustee, posto che l’eventuale sostituzione durante la vita del trust, dovrebbe avvenire per in misura fissa.
- la sorte delle agevolazioni o esenzioni di cui all’art. 3 comma 4 ter del dlgs.346 del 1990 e se le stesse vadano riviste come applicabili alla data di effettivo trasferimento, o meno, dei beni ai beneficiari.
- quali tassazioni applicare all’uscita dei beni dal trustee a soggetti diversi dai beneficiari;
- quali tassazioni applicare alla retrocessione dei beni al disponente per effetto della rinuncia ai beneficiari. Sul punto, infatti, esiste una recente pronuncia della Corte di Cassazione (sentenza n.8179/2021 del 30.3.2021), la quale ha preso posizione sulla questione, precisando trattarsi di atto “neutro”, che come tale non può soggiacere al pagamento di imposte che presuppongono la manifestazione di capacità economica. Conferma di simile impostazione si è rinvenuta richiamando l’art. 6, comma 4, legge n. 112/2016, che, nei trust “dopo di noi”, prevede la tassazione solo in misura fissa per il ritrasferimento dei beni a favore dei disponenti in caso di premorte del soggetto debole; disposizione che sembrerebbe avere valore ricognitivo di un principio ordinamentale;
- se i principi espressi si applichino anche ai trust cosiddetti autodichiarati;
- quando individuare il requisito della territorialità se in cosiddetta “entrata” oppure in “uscita” e quindi se prendere come riferimento la residenza del disponente nella fase della dotazione dei beni al trust oppure al momento del trasferimento ai beneficiari.
- se queste regole si possano applicare anche ai trust di scopo, poiché la bozza della circolare dopo aver precisato che l’imposta in misura fissa si applicherebbe anche agli atti con cui il disponente dota il trust di beni, vincolandoli agli scopi del trust, sembra però riferirsi solo ai trust per beneficiari.
Non si comprende, infine, quale sia il criterio di valore da attribuire ai beni da trasferire ai beneficiari, in quanto i beni ben potrebbero essere di qualità e quantità diversa dal momento iniziale di istituzione del trust e comunque non si comprende chi sarà onerato della relativa tassazione.
