Con la risposta n. 176 del 31 gennaio
2023, l’Agenzia delle entrate rettifica quanto chiarito
nella precedente risposta n. 359 del 4 luglio 2022, recependo in tal
modo la posizione espressa nella recente circolare in tema di trust
n. 34 del 20 ottobre 2022. Secondo l’Agenzia, l’interposizione
del trust ai fini reddituali assume rilievo anche ai fini
dell’imposta di successione, derivando da ciò che tra i beni
inclusi nell’attivo ereditario vanno ricompresi anche quelli
formalmente intestati al trust.
Il caso in oggetto sottoposto
all’Agenzia delle entrate
Nel caso esaminato dall’Agenzia delle
entrate con la risposta n. 176/2023, Tizio aveva istituito un
trust per gestire il passaggio generazionale, segregando in esso
l’86% della propria quota di una società s.a.s. e indicando come
beneficiari del trust i suoi figli e nipoti. Nel 2021 l’Agenzia,
fornendo risposta (n. 796/2021) sull’imputazione dei redditi del
trust, aveva ritenuto il trust “non validatamente operante sotto il
profilo fiscale”, in quanto il trustee non poteva esercitare
liberamente i suoi poteri in virtù degli ampi poteri di controllo e
ingerenza spettanti ai beneficiari per il tramite del guardiano, con
conseguente assoggettamento dei redditi prodotti dal trust in capo al
soggetto disponente (Tizio).
Successivamente, essendo Tizio
deceduto, uno dei figli in qualità di erede chiamato alla
successione chiedeva di sapere se ai fini della presentazione della
dichiarazione di successione e della liquidazione della relativa
imposta, la quota della s.a.s. intestata al trustee dovesse o meno
essere inclusa nell’attivo ereditario del padre.
L’Agenzia
delle Entrate nella risposta n. 359/2022 chiariva che la quota
della s.a.s. non doveva essere inclusa nella dichiarazione di
successione del padre, in quanto al momento della sua morte la
quota era intestata al trustee per effetto della segregazione nel
trust. L’Agenzia, quindi, riconosceva che l’inesistenza del
trust assumesse rilievo unicamente ai fini dell’imputazione dei
redditi senza determinare alcun effetto ai fini dell’imposta di
successione.
Tale posizione veniva però
superata dalla circolare n. 34/2022 che nel commentare gli
effetti dell’interposizione del trust precisava che “nell’ipotesi
di decesso del soggetto disponente, tenuto conto della interposizione
del trust tra i beni e i diritti che compongono l’attivo ereditario
di cui all’articolo 8 del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n.
346, sono inclusi anche quelli formalmente nella titolarità del
trust, qualificato come interposto”.
Il nuovo interpello presentato
dagli eredi
Essendo tale posizione diametralmente
opposta a quella espressa nella risposta n. 359/2022, viene dagli
eredi presentato un nuovo interpello, chiedendo di confermare
che la quota della s.a.s. non vada inclusa nella dichiarazione di
successione, in considerazione del fatto che la stessa non fa parte
del patrimonio del de cuius (disponente) al momento della
morte, essendo nella titolarità del trustee. Tale soluzione veniva
supportata evidenziando da un lato che il giudizio di inopponibilità
dell’Agenzia delle entrate espresso nella risposta n. 359/2022 ai
fini delle imposte sui redditi non determinava alcuna conseguenza in
termini di nullità, inesistenza o inefficacia del trust dal punto di
vista civile, dall’altro che l’imposta di successione, secondo
l’orientamento costante della Suprema Corte, dovrebbe
applicarsi al momento dell’effettivo arricchimento che si
verificherebbe solo con la devoluzione della quota ai beneficiari
finali.
La retromarcia dell’Agenzia
delle entrate
L’Agenzia, tuttavia, non condivide la
soluzione proposta dall’istante e ribadisce la posizione
espressa nella circolare n. 34/2022, rettificando la precedente
risposta n. 359/2022.
L’interposizione (inesistenza), quindi,
secondo l’Agenzia delle entrate, ha valenza generalizzata, non solo
ai fini dell’imputazione dei redditi, ma anche ai fini dell’imposta
di successione.
Conclusioni
Tale posizione, ancorché possa
sembrare giustificata per esigenze di coerenza dell’ordinamento
tributario, non sembra del tutto condivisibile. Infatti, se
l’imposta di successione intende tassare il trasferimento della
titolarità dei beni e dunque l’effettivo arricchimento, in assenza
di una dichiarazione di nullità, inesistenza, o simulazione del
trust, che renda inopponibile ai fini civilistici il trasferimento
della titolarità dei beni dal disponente al trustee, appare
difficilmente condivisibile che l’inesistenza del trust ai fini
reddituali possa assumere altresì rilievo ai fini della liquidazione
dell’imposta di successione.
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